Impôt sur les sociétés et CICE : tout comprendre sur leur calcul

Dans une interview donnée récemment au journal Les Echos, le Président de la République a annoncé plusieurs mesures fiscales et sociales en faveur de l'emploi et de la compétitivité. Les PME verraient le montant de leur impôt sur les sociétés diminuer et le taux du CICE passerait notamment à 7%. Ces récentes annonces sont l'opportunité pour rappeler les modalités de calcul de l'IS à taux réduit et du CICE ainsi que les enjeux de ces récentes annonces.

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Tout savoir sur le calcul de l'IS et du CICE

Les annonces « fiscales » récentes

Dans cette interview donnée par le chef de l’Etat, les médias ont surtout mis en avant les annonces relatives au probable usage de l’article 49-3 sur la loi travail (effectivement utilisé quelques jours après) et les conséquences du Brexit pour la France.

Des annonces essentielles ont également été faites pour la fiscalité des entreprises :

  • réduction du montant de l’impôt sur les sociétés pour les PME
  • augmentation du taux du crédit d’impôt compétitivité emploi (CICE) de 6 à 7%
  • report probable de la suppression de la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S, ex-Organic).

Extrait de l’interview de François Hollande

Allez-vous rogner sur la troisième étape du pacte qui doit représenter 5 milliards de nouvelles baisses d’impôts et de charges en 2017 ?

Non, le quantum des 41 milliards d’allègements de prélèvements prévus par le Pacte de responsabilité sera intégralement respecté. Mais afin de muscler les créations d’emplois générées par la reprise, j’ai décidé, avec le Premier ministre, de consacrer les 5 milliards restants au relèvement du Crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi – qui sera porté à au moins 7% de la masse salariale – et à la baisse de l’impôt sur les sociétés des PME.

Il n’y aura donc pas de suppression de la C3S…

Je veux donner toute sa force au CICE, qui est désormais pleinement compris et apprécié par les entreprises, notamment les PME et TPE, et qui a des effets rapides sur l’emploi, l’investissement et le pouvoir d’achat. Quant à l’impôt sur les sociétés, son taux sera en baisse pour les PME et une mesure d’allègement sera prévue pour les artisans qui ne bénéficient pas du CICE.

Toutes ces annonces devraient prochainement intégrer le projet de loi de finances pour 2017 qui est généralement rendu publique fin septembre.

Le fonctionnement de l’impôt sur les sociétés

Champ d’application de l’IS

Les entreprises sont soumises à l’impôt sur les bénéfices selon 2 modalités :

  • soit à l’impôt sur le revenu (IR) : les propriétaires de l’entreprise sont redevables de l’IR. L’entreprise est dite « transparente fiscalement ».
  • soit à l’impôt sur les sociétés (IS) : la société est alors elle-même redevable de l’IS.

Selon sa forme juridique une entreprise peut être obligatoirement soumise ou exclue du champ d’application de l’IS, ou y être soumise sur option. Les SARL, SA et SAS sont ainsi obligatoirement soumises à l’IS (sauf exceptions restrictives). Les entreprises individuelles sont obligatoirement non soumises à l’IS (sauf pour les EIRL – entreprises individuelles à responsabilité limitée). Les SNC, les SARL de famille  et les EURL peuvent choisir entre l’imposition à l’IS et l’imposition des bénéfices à l’IR.

Assiette de l’IS

L’assiette, c’est-à-dire la base imposable de l’IS est le résultat fiscal. Il est obtenu à partir du résultat comptable. Pour obtenir le résultat fiscal, on procède à certaines corrections imposées par le code général des impôts (CGI), appelées déductions ou réintégrations extra-comptables.

Résultat fiscal = Résultat comptable avant impôt + Réintégrations extra-comptables – Déductions extra-comptables

Les réintégrations extra-comptables correspondent essentiellement aux charges rejetées par le code général des impôts (CGI). Elles augmentent le résultat imposable et le montant de l’IS (exemple de réintégration : les amendes).

Les déductions extra-comptables sont beaucoup moins nombreuses. Elles correspondent aux produits non imposables ou bénéficiant d’un étalement ou d’un taux d’IS plus favorable.

L’inventaire des déductions et réintégrations prévues dans la législation est assez longue et technique et nécessite une formation sérieuse.

Le taux de l’impôt sur les sociétés

Le taux normal de l’IS en France est de 33,1/3%. Il existe également un taux réduit de 15% réservé aux plus-values à long terme sur les cessions et concessions de brevets.

Enfin, les PME peuvent, sous conditions, bénéficier d’un taux réduit d’impôt sur les sociétés de 15%, dans la limite de 38.120 € de résultat fiscal, l’excédant étant soumis au taux de 33,1/3%.

L’IS brut est obtenu par la formule suivante : IS brut = Résultat fiscal x taux d’IS

Le paiement et la comptabilisation de l’IS

Il est possible de réduire cet IS par des réductions et crédits d’impôt comme le CICE et en reportant le déficit des années passées (notion de report en avant et report en arrière du déficit).

L’IS est en principe payé en 5 fois :

  • 4 acomptes (15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 décembre) calculé sur la base du résultat fiscal de N-1 voire N-2 pour le 1er acompte
  • un solde obtenu en faisant la différence entre l’IS réellement dû et les acomptes déjà versés (pour les clôtures au 31 décembre N, le solde est à verser pour le 15/05/N+1, pour les autres sociétés, 3 mois et demi après la clôture).

Les acomptes et le solde de l’IS sont constatés selon le schéma d’écriture suivant :

Débit Crédit
444 – Etat – Impôts sur les bénéfices 512 – Banque

La charge d’IS doit être inscrite à la clôture de l’exercice selon l’écriture suivante :

Débit Crédit
695 – Impôts sur les bénéfices 444 – Etat – Impôt sur les bénéfices

Lors du paiement du solde de l’IS et de son enregistrement comptable, le compte 444 est alors soldé.

Les grandes entreprises doivent également s’acquitter de contributions additionnelles :

– La contribution sociale sur les bénéfices (CSB) lorsque le montant du CAHT excède 7,63 millions €. CSB = (IS avant crédits d’impôt – 763.000) x 3.3%

– La contribution exceptionnelle lorsque le montant du CAHT excède 250 millions € (contribution qui s’applique jusqu’aux exercices clos au 30/12/2016).

Contribution exceptionnelle = (IS avant crédits d’impôt et autres déductions) x 10,7%

– La contribution additionnelle à l’IS : elle est égale à 3% des dividendes perçus par la société

– La contribution sur les revenus locatifs au taux de 2,5%.

Quel changement pour l’IS des PME

Depuis 1996, les PME bénéficient d’un taux d’IS de 15% jusqu’à 38.120 € de bénéfice fiscal (et 33,1/3% au-delà). Mais pour bénéficier de ce taux réduit, les PME doivent respecter les conditions suivantes :

  • être soumises à l’IS,
  • avoir intégralement libéré leur capital social à la clôture de l’exercice,
  • avoir un chiffre d’affaires HT annuel inférieur à 630.000 €,
  • avoir un capital détenu de manière continue, pour 75 % au moins, par des personnes physiques (ou par des sociétés n’ayant pas la qualité de société mère).

François Hollande a annoncé une baisse de l’IS des PME mais n’a pas précisé lors de son interview les modalités de cette réduction. Il pourrait s’agir :

  • de la fixation d’un taux d’IS à un niveau inférieur à 15%
  • de l’instauration d’un nouveau taux intermédiaire entre 15% et 33,1/3%
  • d’une augmentation du seuil d’éligibilité au taux réduit (CA supérieur à 7,6M €).

Si aucune piste ne semble pour le moment privilégiée, un groupe de travail sur la fiscalité des entreprises avait souligné lors des accises de la fiscalité en 2014, que des taux différents entre PME et grandes entreprises créaient un effet de seuil qui décourageait la croissance des entreprises.

Le CICE

Une réduction de charges de personnel déguisée en crédit d’impôt

Pour réduire son IS, les sociétés peuvent profiter de réductions et de crédits d’impôt. On peut notamment citer la réduction d’impôt pour mécénat (égal à 60% des dons réalisés à certains organismes ou associations agréés), le crédit d’impôt recherche (égal à 30% des dépenses de recherche) et le crédit d’impôt apprentissage (1.600 € par apprenti en première année d’un niveau inférieur à la licence).

Depuis les exercices clos en 2013, l’Etat a mis en place un nouveau crédit d’impôt : le CICE (crédit d’impôt compétitivité emploi).

Ce dispositif constitue en réalité une réduction des charges sur salaires « déguisée » en crédit d’impôt dans la mesure où le CICE est assis sur les salaires bruts. Le CICE est le symbole du changement de politique opéré par le Gouvernement à la fin de l’année 2013 avec pour objectif d’améliorer la compétitivité des entreprises en réduisant leurs prélèvements obligatoires.

Champ d’application du CICE

Toutes les entreprises ayant des salariés, imposées d’après leur bénéfice réel, quelle que soit leur forme juridique, bénéficient du CICE. Les micro-entrepreneurs (notamment les ex-auto-entrepreneurs) sont exclus du dispositif.

Le CICE est calculé à partir des rémunérations brutes versées aux salariés, y compris les apprentis et salariés en contrat de professionnalisation. Les frais professionnels, les primes d’intéressement, de participation et les gains issus des dispositifs d’actionnariat salarié sont exclus de la base de calcul du CICE.

Calcul du CICE

Le CICE est assis sur les rémunérations brutes soumises à cotisations de sécurité sociale n’excédant pas 2,5 SMIC. Les salaires qui dépassent ce seuil sont ainsi exclus de l’assiette.

Pour la vérification de ce plafond,  il faut retenir le SMIC annuel, en prenant en compte les heures supplémentaires ou complémentaires, en faisant abstraction des majorations auxquelles elles donnent droit.

Pour un salarié à temps plein (35 heures x 52 semaines soit 1.820 heures), présent toute l’année dans l’entreprise, le plafond est de 2,5 x SMIC horaire x (1.820 heures + nombre d’heures complémentaires ou supplémentaires).

Le taux du CICE était de 4% au titre des rémunérations versées en 2013. Il est de 6% depuis les rémunérations versées en 2014.

Exemple : un salarié à temps plein est payé 20 € brut de l’heure en 2015. Il réalise 40 heures supplémentaires sur l’année, majorées de 25%. Le SMIC horaire brut en 2015 était de 9,61 €.

Rémunération brute totale annuelle = (20 x 1.820) + (40 x 20 x 1,25) = 37.400 €.

Plafond de 2,5 SMIC annuel = 9,61 € x (1.820 + 40) x 2,5 = 44.687 €.

La rémunération versée n’excède pas 2,5 SMIC. La rémunération du salarié est donc éligible au CICE. L’assiette retenue pour ce salarié est de 37.400 €.

Comptabilisation et annexe

Selon la note d’information du 28 février 2013 de l’ANC (Autorité des normes comptables), par sa nature, le CICE ne doit pas être enregistré en comptabilité comme un crédit d’impôt classique (au crédit d’un sous-compte 69) mais comme une réduction de charges de personnel dans un sous compte 64.

Le compte 649 (le 9 en 3ème position fait référence à un fonctionnement inversé de ce compte de la classe 6) est conseillé à ce sujet.

L’écriture comptable, généralement automatisée chaque mois, doit donc être la suivante :

Débit Crédit
444 – Etat – Impôts sur les bénéfices 649 – Produit résultant du Crédit d’impôt compétitivité emploi

L’article 244 quater C du CGI prévoit en outre que le crédit d’impôt a pour objet de financer l’amélioration de la compétitivité des entreprises, par des efforts en matière d’investissement, de recherche, d’innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement. La législation précise que l’entreprise bénéficiaire ne peut ni financer une hausse des dividendes, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l’entreprise.

A ce titre, il est nécessaire de retracer l’utilisation du CICE dans les comptes annuels de l’entreprise en annexe.

Traitement fiscal et imputation du CICE

Cette charge négative (un produit en réalité), étant liée à l’IS qui n’est pas déductible du résultat fiscal, doit faire l’objet d’un retraitement. Pour la détermination du résultat fiscal, le CICE doit être porté en déduction extra-comptable.

Lors du paiement du solde de l’IS, le CICE est imputé sur l’impôt sur les sociétés. Si le CICE est supérieur au montant de l’IS dû :

  • l’excédent non imputé peut être utilisé pour le paiement de l’IS dû au titre des 3 années suivantes
  • au terme de cette période, le solde éventuel du CICE est remboursé.

Nous rappelons toutefois que le CICE est immédiatement remboursé, sans attendre les 3 ans dans le cas suivants :

  • pour les PME selon la définition communautaire (effectif de moins de 250 salariés et chiffre d’affaires inférieur à 50 millions d’euros ou total du bilan inférieur à 43 millions d’euros),
  • pour les jeunes entreprises innovantes
  • pour les entreprises nouvelles répondant à certaines conditions
  • aux entreprises en difficulté (redressement ou liquidation judiciaire, procédure de sauvegarde ou conciliation).

Le montant du CICE doit enfin être porté dans les différentes déclarations sociales mensuelles (DSN) et sur la déclaration n°2069-RCI, annexée à la déclaration de résultat.

Augmentation du CICE

Le président de la République a annoncé qu’à compter des salaires versés en 2017, le taux du CICE passerait de 6 à 7%. Ce gain supplémentaire (en compte 649) sera présent dans les comptes de l’année 2017 mais ne pourra être imputé qu’en 2018 (sur le solde d’IS) pour les entreprises qui clôturent au 31 décembre.

La contribution sociale de solidarité

La C3S (contribution sociale de solidarité des sociétés), ex- Organic est due par les sociétés excédant un certain chiffre d’affaires.

En 2014, le Gouvernement a décidé de réduire progressivement le montant de cette contribution puis de la supprimer à l’horizon 2017. Cet impôt a en effet l’inconvénient d’être assis sur le chiffre d’affaires sans tenir compte du niveau de marge réalisé par l’entreprise.

Années Sont redevables les sociétés dont le chiffre d’affaires excède Montant de la C3S
Contribution 2014 (assise sur le chiffre d’affaires 2013) 760.000 € CA x 0,16%
Contribution 2015 (assise sur le chiffre d’affaires 2014) 3.250.000 € (CA – 3.250.000) x 0,16%
Contribution 2016 (assise sur le chiffre d’affaires 2015) 19.000.000 € (CA – 19.000.000) x 0,16%

Les propos récemment tenus par le Président de la République laissent penser que cette contribution ne sera finalement pas supprimée en 2017 afin de financer la hausse du CICE et la réduction de l’IS des PME.

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